Skatte- og avgiftsrådgivning

• Skatteoptimale egenkapitaltransaksjoner,  - mellom aksjonær og selskap
• Effektive skattestrategier for eiere
• Fast eiendom
• Foreninger, stiftelser og legater
• Generasjonsskifte
• Global mobility, arbeid i utland og på kontinentalsokkelen
• Internasjonal handel
• Insentivordninger for ansatte
• Internasjonal skatt
• Internprising
• Omorganisering og skattefri omdanning av selskapsform
• M&A, kjøp og salg av virksomheter
• Nasjonal skatt og avgifter
• Personbeskatning
• Prosedyre i skattesaker
• Shipping, offshore og oljeservice
• Skattekontroll og bokettersyn

Internprising

Internprising «Transfer Pricing», er et viktig satsningsområde for norske skattemyndigheter. I 2020 korrigerte de selskapenes priser i transaksjoner med nærstående selskaper med 15 milliarder kroner. Skatteetaten brukte 100 årsverk på internprisingssaker.

Vi har et tverrfaglig team med erfaring med alle typer internprisingsspørsmål. Vi samarbeider med anerkjent skattekompetanse i de fleste aktuelle land. Her kan du få uavhengige råd og gjennomgang av konsernets utfordringer på området, og hjelp til å utføre det aller meste som sorterer inn under dette fagfeltet.

Norske selskaper er pålagt omfattende plikter med hensyn til innrapportering og dokumentasjon av konserninterne transaksjoner.

God dokumentasjon er et viktig verktøy for å forsvare den prisen konsernet mener er riktig. Dersom dokumentasjonen er mangelfull øker risikoen for at skattemyndighetene justerer prisingen. Ved brudd på dokumentasjonsplikten kan det anses å være gitt uriktige eller ufullstendige opplysninger som kan medføre tilleggsskatt.

For selskaper som allerede har utarbeidet internprisingsdokumentasjon kan vår ekspertise innen internprising bistå med en rask kvalitetskontroll av internprisingsdokumentasjonen til en fastsatt pris. Ved en gjennomgang av dokumentasjonen kan vi vurdere om den oppfyller de norske dokumentasjonskravene. Som følge av BEPS-prosjektet er det foretatt endringer i OECDs retningslinjer for internprising og det er derfor viktig å påse at internprisingsdokumentasjonen er oppdatert.

Vår erfaring i arbeid for norske og internasjonale kunder omfatter:

• Utarbeidelse og vurdering av konsernets internprisingspolicy
• Kartlegging av kravene til internprisingsrapportering og dokumentasjon
• Utarbeide internprisingsdokumentasjon
• Bistand overfor skattemyndighetene i Norge og utlandet
• Klagebehandling og prosedyre for domstolene
• Avtaler med skattemyndighetene, «APA» (Advanced Pricing Agreements) og bistand i forbindelse med gjensidige avtaler «MAP» (Mutual Agreement Procedure) 

Selskapsrett

• Aksjonæravtaler
• Aksjonærtvister
• Aksjonærrettigheter
• Egenkapitaltransaksjoner, - mellom aksjonær og selskap
• Fusjoner og fisjoner
• Selskapsetableringer
• Styreansvar
• Vedtekter og organisering av foreninger, stiftelser mv.

M&A, overdragelse av virksomhet

Vi bistår i alle faser av transaksjonsprosessen, herunder ved strukturering av transaksjonen og due-diligence gjennomgang. Vi deltar i forhandlinger, utarbeider avtaler og bistår med signering og gjennomføring.

Sammen med våre samarbeidspartnere kan vi levere en kombinert juridisk og finansiell due diligence, kjøpesumsberegninger- og modeller og insentivordninger for ansatte.

Vår rådgivning omfatter et bredt spekter av avtaleverk, som for eksempel:

Konfidensialitetsavtaler

Kjøps- og salgsavtaler

Låneavtaler

Aksjonæravtaler

Global Mobility - arbeid i utlandet

Sammen med våre samarbeidspartnere kan firmaet bistå arbeidsgivere og ansatte i forbindelse med arbeidsopphold i utlandet.

Vi bistår også utenlandske virksomheter i forbindelse med oppdrag i Norge og på norsk kontinentalsokkel.

Dette omfatter tjenester som:

• Skatt og skattemeldinger
• Rapporteringsplikter
• Spørsmål om fast driftssted for selskapet
• Lønnsadministrasjon gjennom våre arbeidspartnere
• Trygd og forsikringsdekning

Kontraktsrett

Firmaet yter bistand knyttet til avtaleutforming og håndheving av kontraktsforpliktelser.

Bistanden omfatter også utarbeidelse av avtaler i konserner og tilknyttede selskaper, herunder låneavtaler, slik at reglene i aksjeloven og skattemessige krav blir ivaretatt.

Vår bistand omfatter blant annet:

• Distribusjonsavtaler, markedssamarbeid, forhandler- og agenturforhold og franchiseavtaler
• Leveranse- og anskaffelsesavtaler
• Rådgivnings- og tjenesteleveranser av alle slag

Personbeskatning

Hemnes har lang erfaring med nasjonal og internasjonal skatterådgivning til personer med utfordrende inntekts- og formuesforhold. Dette gjelder også personer med  formue i utlandet, eller som skal flytte fra eller til Norge.

Vi bistår blant annet med:

• Arv og generasjonsskifte
• Personlig skatterådgivning for norske og internasjonale forhold
• Utarbeidelse av, og rådgivning rundt, skattemeldinger
• Spesialistbistand innen skattetvister og prosedyre

About Hans Olav Hemnes

Hans Olav is a recognized tax attorney and is admitted to appear before the Supreme Court. He is often used as an advisor for reorganisations, acquisitions and restructuring processes as well as work related to transfer pricing.

He works with companies within several industries. His specialities include tonnage tax and taxation of people and companies operating abroad.

He has extensive experience in assisting corporate groups with planning, monitoring and troubleshooting both domestically and abroad.

In addition to providing advice, he also assists companies in relation to the tax authorities and litigates tax cases in all courts of law. He holds several seminars on tax and corporate law issues every year and is the author of tax law articles in Norwegian and international trade and economic journals.

In 2020 Hans Olav started his new firm in cooperation with his domestic and international contacts.

Hans Olav is ranked within Tax in The Legal 500 and Chambers; https://chambers.com/lawyer/hans-olav-hemnes-high-net-worth-21:1211592

Education

• 1986 Faculty of Law, University of Oslo
• 1980 Royal Norwegian Naval Academy

Professional experience

• 2021 – Partner, Advokatfirmaet Hemnes
• 2015 – 2021, Partner, Advokatfimaet Ræder
• 2009 – 2015, Partner (Head of Transfer Pricing), BDO Advokater
• 1995 – 2009, Partner (Head of M&A Tax), Pwc Advokatfirma
• 1994 – 1995, Attorney (Litigation), Kluge Advokatfirma
• 1988 – 1993, Associate, Advokatfirmaet Thommessen
• 1986 – 1988, Consultant, Higher Executive, Norwegian Tax Administration

Chambers High Net Worth Guide 2021

Hans Olav Hemnes blir ofte brukt som rådgiver ved omorganiseringer, oppkjøp og restruktureringer.

Hans Olav har også spesiell kompetanse innen internprising og arbeider med selskaper innen en rekke bransjer. En av spesialitetene er rederibeskatning, samt beskatning av selskaper og ansatte over landegrensene og på kontinentalsokkelen.

Hans Olav har lang erfaring i å bistå konsern med reforhandlinger, planlegging, overvåking og problemløsning i inn- og utland.

I tillegg til rådgivning bistår han selskapene overfor skattemyndighetene og prosederer skattesaker for alle retter. Han holder årlig et titalls foredrag om skatt og selskapsrett, og er en flittig bidragsyter med artikler i norske og internasjonale fag- og økonomitidsskrifter.

Hans Olav Har tidligere vært partner i advokatfirmaene Ræder, Pwc og BDO.

Hans Olav er anerkjent som spesialist innenfor Skatt i Legal 500 og Chambers (2021).

https://chambers.com/lawyer/hans-olav-hemnes-high-net-worth-21:1211592

Om Chambers High Net Worth

Chambers High Net Worth Guide rangerer de ledende profesjonelle rådgiverne til Private Wealth-markedet i Norge. Chambers Research er utført av 200 forskningsanalytikere, på tvers av 200 jurisdiksjoner. Veilederen er basert på en dybdeanalyse levert av Chambers forskere og gir familieeide virksomheter, rådgivere og enkeltpersoner relevant informasjon når de ønsker å anskaffe juridiske og rådgivningstjenester i det norske markedet.

Alternativ til skatteklager?

09.02.2024

Å få behandlet en skatteklage tar uakseptabelt lang tid. Fra nyttår er reglene for reduksjon i tilleggsskatt for lang ventetid også endret. Et betimelig spørsmål er om det finnes alternativer til å klage.

Redusert strafferabatt

Et stort problem i dagens skatteforvaltning er den lange køen en har av klagesaker som venter på å bli behandlet. Det er ikke uvanlig at det går tre-fire år før saken tas til behandling i Skatteklagenemnda. Dette gjelder også saker som ikke er så kompliserte. Og Skatteetaten kan ha holdt på med saken i en lang periode før den ender som klagesak.

Tidligere har det vært fast praksis at tilleggsskatten ble redusert eller helt falt bort som en kompensasjon for lang saksbehandlingstid. Staten har plikt til å bøte på dette når avgjørelsen ikke er truffet innen rimelig tid. Dette følger av reglene i Den europeiske menneskerettskonvensjonen (EMK) og av en høyesterettsdom fra år 2000. Når satsen for tilleggsskatten blir satt ned, blir naturligvis reduksjonen størst for de som har de største kravene om tilleggsskatt hengende over seg. I likhet med Høyesterett vil vel mange si at dette er rimelig.

Finansdepartementet har imidlertid ment at forpliktelsene etter EMK ikke går så langt. Litt bortgjemt i en proposisjon som egentlig gjaldt Skattereglene for barnepensjon «mv.» foreslo regjeringen derfor nye lovregler i november i fjor. Forslaget ble vedtatt av Stortinget tre uker etter, uten noen debatt. De nye reglene bestemmer at reduksjonen i tilleggsskatten maksimalt skal utgjøre 1,5 rettsgebyr dvs. ca. 1 900 kroner pr. måned der EMK er brutt.

Mange av oss er vel ikke særlig imponert over denne måten å løse problemer på. Det svekker rettsikkerheten og tilliten til skattesystemet når en ikke tar tak i problemet og løser egne feil. Problemet er uakseptabelt lang saksbehandlingstid og ikke kompensasjonsreglene. Imens må den det gjelder vente, som oftest med trusselen om tilleggsskatt hengende over seg.

Søksmål er et alternativ

I overnevnte proposisjon deler departementet noe av bekymringen knyttet til den lange saksbehandlingstiden i Skatteklagenemda. Departementet mener at de i de siste årene har gjennomført tiltak for å få redusert restansene, men mener dette vil ta tid. Intern ressursfordeling hos skattemyndighetene ligger utenfor temaet i denne artikkelen. Men når vi vet at restansene fortsatt er store, er lang saksbehandlingstid noe man må være forberedt på dersom man sender inn en klage. Ofte opplever vi at uavklarte saker står i veien for videre fornuftige disposisjoner hos den det gjelder.

Her blir det et spørsmål om man har noen alternativer til klagebehandling i saker der man ikke kan vente i Skatteklagenemndas kø i årevis. Det er også spørsmål om det er noe å særlig å vinne på en klage til Skatteklagenemnda. Inntrykket er at det kanskje er færre der nå enn tidligere, som evner å se saken fra noe annet enn Skatteetatens side.

Har Skatteetaten fattet et vedtak i en skattesak trenger man som hovedregel ikke klage. Alternativet er å ta ut søksmål direkte for domstolene for å få prøvet vedtaket. Dette må man normalt gjøre innen seks måneder etter at det ble oversendt. For ordens skyld nevnes at da vi fikk Skatteforvaltningsloven i 2016 ble mulighetene får å gå til søksmål strammet inn noe. Skatteetaten kan bestemme at man først må klage, men dette gjelder neppe i ordinære skattesaker.

Vurderer man å gå til søksmål direkte, skal man være klar over at muligheten til å komme med ny informasjon etter at en har gått til søksmål er begrenset. I tillegg har domstolene begrenset kompetanse i saker i saker som gjelder beløp som må fastsettes ved skjønn. Likevel er det mange saker der dette ikke er noe problem. Men vil man gå til søksmål direkte må man ha gjort en grundig jobb og føle seg sikker på at man har lagt frem all viktig informasjon før Skatteetaten fatter vedtaket. Selv har jeg i samråd med klientene benyttet muligheten til å gå til søksmål direkte i flere saker som har vært egnet, og har bare gode erfaringer.

Innenfor eller utenfor fritaksmetoden?

08.08.2023

Vi får ofte spørsmål om et selskap eller fond faller innenfor fritaksmetoden. En liten oppdatering om emnet kan være av interesse for mange.

Fritaksmetoden innebærer at aksjonærer som er selskaper, som hovedregel er fritatt for utbytte- og gevinstbeskatning på aksjer og andeler. Og det gis heller ikke fradrag for tap. 3% av utbytte må inntektsføres, for å nøytralisere at selskapet får fradrag for egne forvaltningskostnader.

Fritaksmetoden brukes i mange land. Dette gjør det problematisk å innføre regler som gir mer skatt her hjemme. Norske investorer kan opprette et utenlandsk selskap, og vil nyte godt av metoden i etableringslandet. Ved endringer må antakelig også reglene for aksjesparekonto endres. Da pådrar en seg også misnøye fra småsparerne.

Selve navnet, «fritaksmetoden» er egentlig villedende. Regelen løser bare et dobbeltbeskatningsproblem. Samme inntekt skal ikke skattlegges to, eller flere ganger, om selskaper eies i en kjede. Deles det ut midler til personlige aksjonærer har vi likevel full dobbeltbeskatning med ca. 38% skatt på utbytte, i tillegg til selskapsskatten på 22%.

Fritaksmetoden har regler om hvilke typer eierselskaper (subjekter) regelen gjelder for. I praksis er aksjeselskaper, sparebanker, andre selveiende finansieringsforetak og aksjefond de viktigste.

Listen er hvilke investeringer (objekter) som omfattes, er noe kortere. Alle selskapsformer som er nevnt ovenfor omfattes også som objekt. Felles for investeringsobjektene er at de representerer en eierandel i et selskap. Finansielle instrumenter med eierandel som underliggende objekt (opsjoner mv.) omfattes også. Det er investeringsobjektene vi skal konsentrere oss om her.

Alle investeringer innenfor EØS må likebehandles. Inntekter fra selskaper i andre EØS-land som tilsvarer de norske objektene, er derfor fritatt.

Hjemmehørende

Om investeringsobjektene er tilsvarer de norske selskapstypene har innslag av å være en vurdering etter norsk rett. Når en skal vurdere om selskapet er skattemessig hjemmehørende i et EØS-land, er det dette landets rett som må legges til grunn. Landet kan i tillegg ha inngått skatteavtaler som regulerer hvor et selskap anses hjemmehørende. Også «dobbelt statsborgerskap» der ett er i et EØS-land vil kunne tilfredsstille vilkårene.

Et eksempel kan være Gaming Inovation Group. Selskapsgruppen oppgir Malta som hovedkontor og har riktignok et datterselskap med betydelig virksomhet der. Det børsnoterte toppselskapet er imidlertid et amerikansk selskap. Etter skatteavtalen mellom Malta og USA vil det være landet selskapet er stiftet som avgjørende for hvor det anses hjemmehørende, i dette tilfellet USA. Okeanis Eco Tankers har hovedkontor i Pireus, Hellas men er registrert på Marshalløyene. Dersom Greske skattemyndigheter ikke anser de som skattepliktige til Hellas, vil de også være utenfor. Autostore er registrert på Bermuda, men oppgir at morselskapet er skattemessig hjemmehørende i Norge, bla i regnskapet for 2022.

Viktige unntak

For det første omfattes ikke aksjeinvesteringer i høyskatteland utenfor EØS, dersom det norske selskapet eier under 10 % i mindre enn 2 år. Om disse vilkårene er oppfylt er det normalt enkelt å konstatere. Investeringer i selskaper som er skattemessig hjemmehørende i land som USA, Sveits (f.eks. ABB), UK og Færøyene (Bakkafrost) faller utenfor når man har en mindre aksjepost.

For det andre omfattes ikke investeringer i aksjer i selskap i lavskatteland utenfor EØS. Tidligere var Frontline et kroneksempel på et selskap som var notert på Oslo Børs, men som ikke var innenfor EØS. I slutten av 2022 flyttet selskapet fra Bermuda til Kypros. Selskapet skal ha kontor der, og det er supplert med kypriotiske styremedlemmer. Generalforsamlingen besluttet flyttingen 20. desember 2022. Selskapet ble innregistrert i registeret på Kypros 30. desember 2022. I utgangspunktet vil jeg nok si at det er tilstrekkelig at flytting er besluttet, dvs 20. desember. Av børsmeldingene, er flyttingen tilsynelatende lagt opp slik at det er en senere gjennomføringsdato, som ble 30. desember. Med forbehold om at jeg ikke har sett prospektet, ser det dermed ut til at selskapet er innenfor fritaksmetoden fra og med 30. desember 2022.

For det tredje faller selskapet (investeringsobjektet) utenfor fritaksmetoden dersom det er hjemmehørende i et lavskatteland innenfor EØS, og ikke er reelt etablert og driver reell virksomhet (innenfor EØS). Her er gevinst skattepliktig, men tap er likevel ikke fradragsberettiget slik regelen er. Her har jeg ingen gode eksempler på strak arm. Problemstillingen blir også mindre aktuell med arbeidet innen OECD om å ha en minimumssats for selskapsskatt.

Fond og andeler

Et vanlig aksjefond innenfor EØS vil være innenfor, selv om fondet utelukkende investerer i aksjer utenfor EØS (f.eks. Handelsbanken Kina). Investeringer i verdipapirfond som har mer enn 80% aksjeandel er innenfor fritaksmetoden. Verdipapirfond med mindre enn 20% aksjeandel faller utenfor i sin helhet. For verdipapirfond med 20-80% aksjer må gevinst og tap fordeles.

Det noen kaller et «fond», kan være så mangt. Et PE "fond" vil ofte være et kommandittselskap, "limited partnership" (LP). Dersom de underliggende investeringene her er utenfor fritaksmetoden (mer enn 10% siste to år) er også eierandelen i «fondet» utenfor fritaksmetoden. For investering i det som i realiteten er utenlandske KS mv. kan faktum ofte bli uoversiktlig, og en må kjenne den underliggende selskapsstrukturen til i detalj for å forstå om inverteringen er innenfor eller utenfor fritaksmetoden. Det er generelt en god regel å la være å kjøpe noe en ikke helt ut forstår hva er.

En variant av dette er at en selger andeler til investorer som ikke er skattepliktige til Norge, noe som kan utløse exit-skatt. 

Skattefeller bør fjernes

Tilliten til skattesystemet er avhengig av at reglene oppfattes som logiske og forutsigbare på sikt. Det er ikke alle regler som oppfattes slik.

Fritaksmetoden gjelder for aksjeinntekter mv. som aksjeselskap og likestilte selskap mottar. Reglene er gitt for å motvirke at samme inntekt beskattes flere ganger, normalt har selskapet som deler ut utbytte allerede betalt 22% selskapsskatt. Men når holdingselskapet deler ut inntekten til sine personlige aksjonærer beskattes den likevel, nå med nærmere 38%.

Regler som gjelder aksjeinntekter, blir ofte lange og tunge og det er mye å holde rede på. I fritaksmetoden er hovedregelen enkel. Salg av aksjer i selskaper innenfor EØS er fritatt for skatt. For utbytte er hovedregelen at 3% likevel skal inntektsføres. Torvikutvalget har foreslått at satsen økes til 5%. Denne inntektsføringen skal (sjablonmessig) utligne at selskapet får fradrag for sine kostnader, også de som gjelder administrasjon av aksjeposten.

Ingen regler er uten unntak. Når det gjelder 3% regelen for inntektsføring av utbytte, har vi unntak for tilfeller der et morselskap mottar utbytte fra et datterselskap. Forutsetningen er at mor- og datterselskap er i skattekonsern. I slike tilfeller likestilles utbytte med konsernbidrag, der 3%-regelen ikke gjelder. Dette er rimelig og fornuftig, fordi de ofte vil være en smakssak om man deler ut utbytte eller gir konsernbidrag til et morselskap.

I praksis kan det likevel bli skatteforskjeller i en salgssituasjon. I en uttalelse har Finansdepartementet lagt til grunn at fritaket fra at 3% av utbyttet skal inntektsføres, bare gjelder dersom selskapene fortsatt er i konsern ved utgangen av det året utbyttet er delt ut. Dette er tilsynelatende det samme vilkår som gjelder for konsernbidrag.

Et enkelt eksempel kan illustrere dette. Vi kan tenke oss at en deler ut et stort utbytte fra et heleiet datterselskap for regnskapsåret 2022 på generalforsamlingen i 2023. På høstparten i 2023 får morselskapet et godt tilbud på aksjene i datterselskapet, og selger før årsskiftet. Da må morselskapet likevel inntektsføre 3% av utbyttet det har mottatt i 2023, fordi konserntilknytningen er brutt før utgangen av inntektsåret. Hadde det vært besluttet konsernbidrag i stedet for utbytte i eksempelet ovenfor, ville det vært skattemessig inntekt hos morselskapet i 2022 mens selskapene var i konsernbidragsposisjon, og morselskapet ville ikke fått noen ekstraregning.

Å inntektsføre 3% av utbyttet er vel ikke den mest dramatiske skattefellen man kan gå i ved bruk av fritaksmetoden. I utgangspunktet høres det ut som en fillesak. Men ved større salg kan det utgjøre betydelige beløp. Lave renter over lengre tid har jo gitt høye verdier. I tillegg er dette et forhold som er lett å overse i en salgssituasjon.

Slik loven lyder er det ikke så oppsiktsvekkende at Finansdepartementet er kommet til det resultatet de har gjort i overnevnte uttalelse. Men likestillingen mellom utbytte og konsernbidrag som var formålet med regelen, blir borte med denne tolkningen. Kanskje hadde det vært bedre å rydde opp, og fjerne skattefellen.

Et annet eksempel som kan få betydning for privatpersoner er tomtebeskatning av et ellers skattefritt boligsalg. Her kan hele gevinsten bli skattepliktig, fordi det er tomten en betalingsvillig kjøper ønsker å sikre seg. Dette er nok et eksempel på en regel som lite rettferdig. Regelen burde vært endret slik at ordinær markedsverdi av boligen ble holdt utenfor tomtebeskatningen.

Ved oppretting av skatteregler er erfaringen at myndighetene er flinkere til å rette regelfeil som er i disfavør av staten enn i tilfeller der skattyterne rammes. Et eksempel er der det er gjennomført en fusjon eller fisjon. Her kan aksjonærene komme bedre eller dårligere ut mht. grunnlaget for formuesskatten for transaksjonsåret. Reglene for dette ble justert i 2019. Tilfeller der aksjonærene kunne komme bedre ut, ble endret. Tilfeller der aksjonærene kunne komme dårligere ut, ble beholdt.

I Norge har vi en god etterlevelse av skattereglene. Dette sikres best ved at skattereglene oppleves som forutsigbare, balanserte og ikke urimelige overfor særskilte grupper, eller i spesielle situasjoner. Skattesystemet bør brukes til det det er ment for, å dekke nødvendige og fornuftige fellesgoder der alle bidrar etter evne, dersom tilliten skal opprettholdes.

Hans Olav Hemnes

Advokatfirma Hemnes

Statsbudsjettet 2023 - Hovedtrekk i skatte- og avgiftsopplegget

Det mest overraskende i regjeringens budsjettforslag for 2023, er 5 pst. ekstra arbeidsgiveravgift på lønn over kr 750 000. Det mangler vel litt konsistens her, denne ekstra arbeidsgiveravgiften er på et lønnsnivå de ansatte får lite eller ingen glede av i trygden.

Som ventet blir det høyere formuesskatt, og økt skatt på utbytte (og gevinster). Mange elbilfordeler bortfaller, og fossilbiler blir pålagt ekstra engangsavgifter. Men det er først og fremst næringslivet som må ta støyten.

Selv om det er få overraskelser, er det to x-faktorer. Regjeringens skatteutvalg skal komme med sin innstilling 16. desember i år. I tillegg er det et spørsmål hva støttepartiene på Stortinget vil kunne forhandle seg frem til.

I 2022-budsjettet ble skatter og avgifter økt med om lag 8,7 mrd. I 2023-budsjettet foreslår regjeringen netto skatte- og avgiftsskjerpelser på 44,8 mrd. kroner. Av dette er 31,2 mrd. kroner fra næringer med ekstraordinært høye overskudd, ifølge regjeringen.

Utbytteskatten

Regjeringen foreslår å øke utbytteskatten med to prosentenheter. Oppjusteringsfaktoren for utbytte og gevinster blir dermed 1,72 med forslaget, som vel er mer enn de fleste hadde trodd på forhånd. Dette forslaget gjelder fra og med 6. oktober 2022. Man kommer ikke unna ved å ta utbytte nå.

Formuesskatten

Formuesskattesatsen over fribeløpet på 1,7 mill. kr økes fra 0,95 til 1,0 pst. Her øker også verdsettelsen av aksjer og næringseiendom med 0,5 pst. til 80 pst. Ekstra formuesskatt for formue over 20 mill. kr. er uendret (0,4 pst. ekstra). For direkte eide driftsmidler (i enkeltpersonsforetak) eks. reduseres verdsettelsen formuesskatteformål til 70 pst. Det siste har vel størst betydning for landbruksnæringen.

Økt arbeidsgiveravgift

Som et «situasjonstilpasset» tiltak foreslår regjeringen ekstra arbeidsgiveravgift i hele landet for lønn over 750 000 kroner i 2023. Det er et tankekors at det her skal bidras ekstra til Folketrygden på et inntektsnivå man får liten eller ingen glede av i trygdesystemet. Tiltaket skal gi økte inntekter med 6,4 mrd. kr. Tiden for vise om tiltaket blir midlertidig.

Høyere skatt på vannkraft

Regjeringen foreslår å innføre et høyprisbidrag på vind- og vannkraft. Høyprisbidraget fastsettes til 23 pst. av kraftinntektene som overstiger 70 øre per kWh.

Regjeringen foreslås å øke den effektive skattesatsen i grunnrenteskatten for vannkraft fra 37 pst. til 45 pst. fra 2022. Bakgrunnen er dagens høye energipriser.

Skatt på vindkraft og havbruk

I tråd med det som tidligere er annonsert, foreslås det innføring av grunnrenteskatt på havbruk og vindkraft på land, med virkning fra og med inntektsåret 2023.

Mer skatt for oljeselskapene

Regjeringen foreslår å redusere friinntektssatsen i de midlertidige petroleumsskattereglene med ca. 30 pst. fra 2023. Regjeringen foreslår også å øke avgiftene på utslipp av klimagasser med 21 pst. og følger opp planen om å trappe opp avgiftene til 2 000 2020-kroner i 2030.

Bilavgifter

Som forventet innføres merverdiavgift på kjøpsbeløp over 500 000 kroner ved kjøp av elbiler. Også full omregistreringsavgift på elbiler foreslås.

Når det gjelder skatt på firmabil skal elbiler nå likebehandles i firmabilbeskatningen.

For å bevare engangsavgiften som inntektskilde for staten, foreslås det å innføres en ny vektkomponent som skal gjelde alle personbiler. I tillegg foreslås ekstra engangsavgiften for hybrid- og fossilbiler.

Noen andre forslag

• Regjeringen foreslår videre å avvikle fritaket for merverdiavgift på elektroniske nyhetstjenester
• Etablere en ordning for utsatt tidfesting av omtvistede krav
• Avvikle den lave satsen for elavgift for datasentre
• Halvere kvoten for tobakksvarer som kan innføres som reisegods.
• Redusere veibruksavgift slik at samlede drivstoffavgifter reduseres
• Redusert grunnavgift på mineralolje, som senker prisene på drivstoff i anleggsvirksomhet og landbruk.
• Innføre pensjonssparing for selvstendig næringsdrivende fra første krone
• Forbedring av reglene for omorganiseringer, fusjoner mv. over landegrensene

Ut i verden - skatt og etablering av virksomhet i utlandet

Internasjonal vekst

Skal en unngå overraskelser, må man også ha oversikt over hvordan norske skatteregler virker når selskapet investerer i utlandet. Et av målene må være at en ikke blir sittende med gode inntekter i Norge, og store underskudd i utlandet, som en ikke får fradrag for i norsk inntekt. Regelverket er ikke alltid innrettet for å hjelpe norske bedrifter ut i verden. Dette gjelder også praktiseringen av reglene. Det er mange eksempler på at Norge er mer opptatt av å beskytte skattefundamentet enn å bidra til etablering i utlandet.

Et grunnleggende spørsmål er om en skal opprette en filial, dvs et kontor eller annen form for fast driftssted i utlandet, eller et eget datterselskap der. Oftest er svaret styrt av helt andre forhold enn skatt. Men konsekvensene vil i mange tilfeller være forskjellige skattemessig.

Filial

Velger en filial vil en normalt bli beskattet av resultatet, både i det landet det gjelder og i Norge. For å unngå dobbeltbeskatning vil en få fradrag (kredit) i norsk skatt, for den skatten en har betalt i utlandet, men bare innenfor den norske skattesatsen. De norske kreditreglene er imidlertid kompliserte, og byr fra tid til annen på overraskelser. Går filialen med underskudd, er det positive at en normalt får fradrag i den norske inntekten for underskuddet i utlandet.

I noen tilfeller har Norge også inngått skatteavtale med utlandet som unntar filialens inntekter fra norsk beskatning. Da får en heller ikke fradrag for det utenlandske underskuddet. Har selskapet gjeldsrenter i Norge, vil det også risikere at rentene bare delvis gir fradrag i den norske ligningen.

Datterselskap

Normalt vil et aktivt datterselskap bare bli beskattet i utlandet. Underskudd kan en ikke trekke fra i det norske morselskapet. Utbytte vil være fritatt for norsk skatt etter fritaksmetoden. Er skattesatsen lavere i utlandet enn i Norge, vil dette være en fordel. Ulempen er at dersom det norske morselskapet taper på aksjene eller på lån til datterselskapet, får det ikke fradrag for dette i Norge. Satsningen må altså skje med beskattede midler.

Norge regler som begrenser fradraget man får for gjeldsrenter betalt til nærstående parter. Tilsvarende problemstillinger vil man støte på dersom man f eks kjøper opp selskaper eller virksomhet i utlandet. Man skal ikke lenger enn til Sverige og Danmark før dette er en utfordring.

Internprising

Inngår man et samarbeid med en uavhengig tredjepart i et land for å ekspandere, kan man være ganske sikker på at samarbeidspartneren forutsetter at han får en fornuftig fortjeneste ut av samarbeidet. Det samme må legges til grunn når man etablerer et datterselskap i utlandet. Markedene er forskjellige, og en kan sjelden bruke samme pris overfor kundene ute, som på hjemmemarkedet. Skal datterselskapet virke for avsetning av varer og tjenester fra morselskapet, må det gis en fortjeneste tilsvarende uavhengige selskaper i samme region. I motsatt fall kan man ende opp med overskudd i Norge, samtidig som datterselskapet notorisk går med underskudd. Likevel er det ikke selvsagt at norske skattemyndigheter godtar en prisjustering. Ved transaksjoner over landegrensene kan man også bli angrepet av skattemyndighetene i begge land.

OECD har utviklet metoder for å teste og etterprøve prissettingen bl.a. overfor et datterselskap. Mange land har egne internprisingsregler basert på tilsvarende prinsipper. Slike regler krever ofte at selskapene (i hvert fall over en viss størrelse) har laget en internprisingsrapport som viser at regelverket er fulgt. Riktig internprisingspolitikk krever sakkyndig bistand.

I tillegg har OECD-landene sett seg lei på kommisjonær og agentstrukturer som bare får en marginal fortjeneste mens hovedmannen i samme konsern sitter i utlandet og ikke beskattes for virksomheten. Mange av Norges skatteeavtaler endres nå slik at også hovedmannen kan bli skattepliktig i det landet agenten/kommisjonæren er etablert.

Det er mange eksempler på at bedrifter trår feil, og at at egenarbeid ved kjøkkenbordet blir dyrt i lengden når en skal ut i verden.

Offentlig støtte, kan det være farlig?

Rundt tre fjerdedeler av offentlig støtte i Norge tildeles bedriftene gjennom skatte- og avgiftsordninger. Her kan det bli tilbakebetalingsplikt og tilleggsskatt om man har fått slik støtte, og nye krav og tolkninger av regelverket ikke er fulgt.

I skattemeldingen for aksjeselskaper for 2021 er det kommet inn et helt nytt felt der selskapet skal gi opplysninger om det har mottatt slike typer offentlig støtte, og om det har vært i økonomiske vanskeligheter. Alt ligger dermed til rette for at Skatteetaten skal kunne plukke ut selskaper i faresonen for kontroll. Veiledningen til årets skattemelding har en tettskreven helside om utfylling av postene. Nærmere 30 ordninger om støtte av forskjellige slag er listet opp. Det er kanskje ordningen med Skattefunn og reglene for differensiert arbeidsgiveravgift som har størst praktisk betydning.

Vilkår som skal være oppfylt for å kunne kreve støtte, går i første omgang frem av den aktuelle skatte- og avgiftsbestemmelsen. Men i tillegg vil reglene for når statsstøtte er lovlig eller ulovlig etter EU/EØS-retten kunne komme inn. Skattemyndighetene kontrollerer også om selskapene kvalifiserer til støtte etter disse reglene.

Det overordnede utgangspunktet i EØS-avtalen og EU’s regelverk, er at det er forbudt å gi statsstøtte til næringsvirksomhet. Enkelte former for statsstøtte er likevel tillatt. Dette kan være fordi det er gitt unntak (gruppeunntak) eller fordi støtten er den man kaller bagatellmessig, normalt inntil EUR 200 000 til et foretak innen en treårsperiode.

For offentlig støtte er det også en forutsetning at bedriften har økonomisk bærekraft uten støtten. EU og EØS-reglene har derfor et forbud mot å gi støtte til bedrifter i økonomiske vansker.

Reglene har derfor retningslinjer for foretak i vanskeligheter. Et aksjeselskap anses å være i økonomiske vanskeligheter dersom minst halve den tegnede selskapskapitalen (herunder overkurs) er tapt som følge av underskudd. For bedrifter som ikke regnes som små og mellomstore er det i tillegg mer kompliserte regler om gjeldsandel og EBITDA-rentedekningsgrad.

Metodene for å definere om et selskap er i økonomiske vanskeligheter er firkantede og åpner ikke for skjønn. Det tas utgangspunkt i bokførte verdier, uavhengig av om det er betydelige merverdier som ikke er balanseført. Selskaper som etter reglene er i økonomiske vanskeligheter, og ikke oppfyller kravene kan ikke motta skattefunnstøtte. I den nyeste utgaven av SkatteABC’en er det det nå tatt inn en nærmere omtale av dette. Følger man ikke med her truer nå tilleggsskattereglene i bakgrunnen.

Regelverket har to viktige unntak fra reglene om forbud mot å gi støtte til foretak i økonomiske vansker. For det første har nyopprettede små og mellomstore bedrifter unntak de første tre årene etter oppstart (og i enkelte særtilfeller også lenger). For det andre gjelder et generelt unntak for koronaårene 2020 og 2021. Det siste unntaket forutsetter at selskapet ikke var i økonomiske vansker pr. 31. desember 2019.

Norge har også en ordning med differensiert arbeidsgiveravgift som er godkjent av EFTA’s overvåkningsorgan (ESA). Denne ordningen gir adgang til å betale redusert arbeidsgiveravgift på regionsbasis, eventuelt med 0-sats, og regnes som statsstøtte etter EØS-avtalen. Statsstøtteelementet er her differansen mellom den reduserte avgiften og full avgiftssats (14,1 %).

Foretak i økonomiske vansker vil også komme inn under EØS-reglene om foretak i økonomiske vanskeligheter. Her er skattemyndighetene satt til å passe på at ordningen følges, det er tatt inn i godkjennelsen fra ESA. Selskaper som ikke har andre unntak å vise til kan imidlertid benytte redusert sats inntil et årlig fribeløp ¬- på kr 500 000. Godkjenningen fra ESA er fra desember i fjor. Mitt inntrykk er at det er forholdsvis nytt at Skatteetaten i praksis skal passe på EØS-reglene på dette området også. Og for noen kan det bli spennende å se hvordan de går til verks.

Før søkte man om forskjellige typer støtte og kunne sikkert bli litt lei seg om man fikk avslag. Nå er det mer og mer av ordninger der man tildeles støtte både via Skatteetaten, NAV og andre ordninger, uten at det offentlige tar ansvar for søknadsbehandling og tildeling. Det kalles ofte tillitsbaserte ordninger. Det offentlige kontrollerer heller i ettertid, og da kan det bli både tilleggsskatt og straff om noen ikke har fulgt med på alle innviklede detaljeregeler og tolkninger. Også i koronastøtteordningene kan det i ettertid dukke opp nye tolkninger og problemer det ikke var lett å forutse. Og her er ofte sanksjonene enda større. Det kan nok være én og annen som etter hvert ønsker seg tilbake til et gammeldags søknadssystem.

Hans Olav Hemnes er gjesteskribent i Finansavisen der artikkelen sto 19. mars 2022

Skatteplikt på kontinentalsokkel – i Norge og utlandet

Etter norsk rett er utgangspunktet at inntekt av virksomhet som noen utøver eller deltar i, og som drives eller bestyres fra Norge, er skattepliktig hit. I petroleumsskatteloven er det videre bestemmelser om at undersøkelse etter og utvinning av, undersjøiske petroleumsforekomster og dertil tilknyttet virksomhet og arbeid, er skattepliktig hit.

På sokkel er det altså et krav om at det må drives virksomhet dvs. utøves en aktivitet. Terskelen er lav. Arten og omfanget av kontraktene gjør at det sjelden byr på problemer å konstatere dette. Og settes noe av arbeidet bort til en underentreprenør, vil også underentreprenøren bli skattepliktig til Norge. Også de ansatte som arbeider på sokkel blir skattepliktige.

Virksomheten kan være drevet her selv om beslutninger og bestyrelse skjer utenfor Norge. Etter bestemmelsen i skatteloven kan det også oppstå skatteplikt dersom bestyrelse av utenlandske virksomheter og skip skjer i Norge. For å utnytte norsk kompetanse mht management, har vi likevel et unntak. Utlendinger vil på visse vilkår ikke blir skattepliktige hit for management av skip i internasjonal fart eller for drift av bore- og entreprenørfartøy i internasjonal virksomhet (dvs. utenfor den norske petroleumsskatteloven).

Norge har et godt system for å fange opp virksomhet på sokkel (og på land). Bl.a. skal kontrakter med utlendinger meldes inn til Sentralskattekontoret for utenlandssaker slik at disse kan avgjøre om skatteplikt til Norge foreligger. Manglende oppfølging av formelle forpliktelser kan medføre ansvar for det norske selskapet.

Beveger man seg over på et annet lands sokkel, vil aktiviteten som utøves ofte medføre skatteplikt på utenlandsk sokkel, i tillegg til norsk skatteplikt. Dette kan gjelde virksomhet ved drift av rigger, offshore-fartøyer, supply, catering eller annen servicevirksomhet. De nærmere reglene har nesten like mange varianter som det er jurisdiksjoner. Noen land har bestemmelser som ligner de norske. Andre har kildeskatt (trekk av en prosentandel) på kontraktsbetalinger, eller en kombinasjon av begge. Ansatte blir som oftest også skattepliktige til sokkelstaten, selskapet må foreta skattetrekk og de ansatte må sende selvangivelse dit.

Norge har inngått en rekke skatteavtaler med andre land som fordeler beskatningsretten for å unngå dobbeltbeskatning. De fleste (nye) skatteavtaler Norge har inngått, har en bestemmelse om virksomhet utenfor kysten. Hovedregelen er at virksomhet knyttet til undersøkelser eller utnyttelse av havbunnen eller naturforekomster, kan skattlegges i sokkelstaten. Norge vil gi kredit i norsk skatt for den utenlandske skatten (eller unnta inntekten fra beskatning i Norge). For selskaper som er rederibeskattet og bare betaler tonnasjeavgift er dette ofte en mager trøst.

Opprinnelig skulle sokkelbestemmelsen beskytte det norske skattefundamentet i Nordsjøen. I takt med offshore og oljeservicenæringens ekspansjon ute, har bestemmelsen i stigende grad fått betydning for norske selskapers virksomhet på utenlandsk sokkel.

Sokkelbestemmelsen har ofte to unntak fra skatteplikt i sokkelstaten. For det første er det et generelt unntak for virksomhet som ikke overstiger 30 dager i et år, eventuelt i en periode på 12 måneder. Kortere oppdrag, vil dermed være unntatt.

Det andre unntaket gjelder forskjellige hjelpevirksomheter som ikke har så sterk tilknytning til petroleumsvirksomheten. Dette gjelder drift av taubåter, supplybåter, ankerhåndteringsfartøy og tilsvarende hjelpefartøy.

Teksten i skatteavtalene har blitt til gjennom forhandlinger med de enkelte stater. Den er ofte litt forskjellig i alle skatteavtalene, noe som gjør en detaljert analyse nødvendig. Siden bestemmelsene forutsetter at det drives en virksomhet, vil utleie av en gjenstand fra et annet land som f.eks. bare skipet (bare-boat) etter de fleste avtalene ikke være en skattepliktig aktivitet på sokkelen. Men selskapet som bruker skipet vil være skattepliktig.

Økt kreativitet hos sokkelstatene for å få inn mer skatt kan medføre overraskelser for norsk maritim industri. Oversikt og forståelse av skattereglene blir derfor mer og mer viktig for norske selskapers virksomhet på utenlandsk sokkel.

Fusjon og fisjon - risikoområder

Noen problestillinger:

• Hva kan instituttene brukes til? Når er man skatteoptimalt organisert?
• Skattemessige fallgruver
• Fisjon før salg og gjennomskjæringsregelen
• Hva er vilkårene for å kunne fusjonere/fisjonere mht skatt, regnskap og selskapsrett?
• Problemstillinger rundt bytteforhold og deling av aksjekapitalen

Vi bistår klienter rundt skattemessige aspekter ved fusjoner og fisjoner, og har lang erfaring fra rådgivning knyttet til temaene. Har du spørsmål til overnevnte tema, er du velkommen til å kontakte oss på e-post her: hoh@hemnes-law.no

Frister for gjennomføring av fusjoner og fisjoner

Vi bistår ved en rekke omorganiseringer og tilpasninger i konsernstrukturer i løpet av året. Mange av disse skjer ved bruk av fusjon og/eller fisjoner.

Ved denne type transaksjoner løper det en kreditorfrist på 6 uker fra man melder transaksjonen i foretaksregisteret og til den kan gjennomføres. Etter at kreditorfristen er utløpt, kan det sendes endelig gjennomføringsmelding.

For å få gjennomført fusjoner, fisjoner, kapitalnedsettelser eller avvikling med virkning for i år, må melding være levert elektronisk innen medio oktober og endelig gjennomføringsmelding må være innsendt til Foretaksregisteret innen medio desember for at fusjonen eller fisjonen «garantert» skal bli registrert i år og dermed få skattemessig virkning for 2022.

God planlegging er viktig

Det er viktig å merke seg at hovedregelen for denne type transaksjoner er at de er skattepliktige. Det er en rekke regler som må følges for at fusjon og fisjon skal kunne gjennomføres skattefritt. Det er viktig med god oversikt over reglene og nøye planlegging, slik at en ikke ender opp med en stor skatteregning.

Ut i verden - skatt og etablering av virksomhet i utlandet

Internasjonal vekst

Skal en unngå overraskelser, må man også ha oversikt over hvordan norske skatteregler virker når selskapet investerer i utlandet. Et av målene må være at en ikke blir sittende med gode inntekter i Norge, og store underskudd i utlandet, som en ikke får fradrag for i norsk inntekt. Regelverket er ikke alltid innrettet for å hjelpe norske bedrifter ut i verden. Dette gjelder også praktiseringen av reglene. Det er mange eksempler på at Norge er mer opptatt av å beskytte skattefundamentet enn å bidra til etablering i utlandet.

Et grunnleggende spørsmål er om en skal opprette en filial, dvs et kontor eller annen form for fast driftssted i utlandet, eller et eget datterselskap der. Oftest er svaret styrt av helt andre forhold enn skatt. Men konsekvensene vil i mange tilfeller være forskjellige skattemessig.

Filial

Velger en filial vil en normalt bli beskattet av resultatet, både i det landet det gjelder og i Norge. For å unngå dobbeltbeskatning vil en få fradrag (kredit) i norsk skatt, for den skatten en har betalt i utlandet, men bare innenfor den norske skattesatsen. De norske kreditreglene er imidlertid kompliserte, og byr fra tid til annen på overraskelser. Går filialen med underskudd, er det positive at en normalt får fradrag i den norske inntekten for underskuddet i utlandet.

I noen tilfeller har Norge også inngått skatteavtale med utlandet som unntar filialens inntekter fra norsk beskatning. Da får en heller ikke fradrag for det utenlandske underskuddet. Har selskapet gjeldsrenter i Norge, vil det også risikere at rentene bare delvis gir fradrag i den norske ligningen.

Datterselskap

Normalt vil et aktivt datterselskap bare bli beskattet i utlandet. Underskudd kan en ikke trekke fra i det norske morselskapet. Utbytte vil være fritatt for norsk skatt etter fritaksmetoden. Er skattesatsen lavere i utlandet enn i Norge, vil dette være en fordel. Ulempen er at dersom det norske morselskapet taper på aksjene eller på lån til datterselskapet, får det ikke fradrag for dette i Norge. Satsningen må altså skje med beskattede midler.

Norge regler som begrenser fradraget man får for gjeldsrenter betalt til nærstående parter. Tilsvarende problemstillinger vil man støte på dersom man f eks kjøper opp selskaper eller virksomhet i utlandet. Man skal ikke lenger enn til Sverige og Danmark før dette er en utfordring.

Internprising

Inngår man et samarbeid med en uavhengig tredjepart i et land for å ekspandere, kan man være ganske sikker på at samarbeidspartneren forutsetter at han får en fornuftig fortjeneste ut av samarbeidet. Det samme må legges til grunn når man etablerer et datterselskap i utlandet. Markedene er forskjellige, og en kan sjelden bruke samme pris overfor kundene ute, som på hjemmemarkedet. Skal datterselskapet virke for avsetning av varer og tjenester fra morselskapet, må det gis en fortjeneste tilsvarende uavhengige selskaper i samme region. I motsatt fall kan man ende opp med overskudd i Norge, samtidig som datterselskapet notorisk går med underskudd. Likevel er det ikke selvsagt at norske skattemyndigheter godtar en prisjustering. Ved transaksjoner over landegrensene kan man også bli angrepet av skattemyndighetene i begge land.

OECD har utviklet metoder for å teste og etterprøve prissettingen bl.a. overfor et datterselskap. Mange land har egne internprisingsregler basert på tilsvarende prinsipper. Slike regler krever ofte at selskapene (i hvert fall over en viss størrelse) har laget en internprisingsrapport som viser at regelverket er fulgt. Riktig internprisingspolitikk krever sakkyndig bistand.

I tillegg har OECD-landene sett seg lei på kommisjonær og agentstrukturer som bare får en marginal fortjeneste mens hovedmannen i samme konsern sitter i utlandet og ikke beskattes for virksomheten. Mange av Norges skatteeavtaler endres nå slik at også hovedmannen kan bli skattepliktig i det landet agenten/kommisjonæren er etablert.

Det er mange eksempler på at bedrifter trår feil, og at at egenarbeid ved kjøkkenbordet blir dyrt i lengden når en skal ut i verden.

Skatterettslig gjennomskjæring – hvor er vi nå?

For å lette omorganiseringer av virksomhet og eierskap, har vi en del regler for at omorganiseringen kan gjennomføres uten beskatning. Reglene om skattefrie fusjoner og fusjoner er en viktig del av dette.  Bakgrunnen for omorganiseringene kan være så mangt. Det kan være selskaper som slår seg sammen, forenklinger i konserner, aksjonærer som vil skille lag, osv. Fra 2004 har vi, på linje med mange andre land, også hatt «fritaksmetoden» for visse aksjesalg. Regelen er ikke der for «å frita» noen, men for å hindre at inntektene dobbeltbeskattes mellom selskapene. Samtidig har vi aksjonærmodellen, som medfører at inntekter til de personlige aksjonærene «på toppen» dobbeltbeskattes fullt ut, mens de personlige aksjonærene betaler 35,2% skatt av både aksjegevinster og utbytte.

ConocoPhilips III-dommen 

Siden det ofte kan være mer gunstig å selge aksjer under fritaksmetoden enn virksomheten i selskapet med full skatteplikt, er det fornuftig f.eks. å skille ut en eiendom eller virksomhet i et eget selskap før salg, og selge aksjene «skattefritt».  I Høyesteretts dom «ConocoPhilips III»-dommen (2014) var en slik transaksjon angrepet av Skatteetaten. Basert på den daværende ulovfestede regelen fant Høyesterett at det var grunnlag for gjennomskjæring der en delte et eksisterende datterselskap i to ved å skille ut div. eiendeler ved skattefri fisjon. Deretter kunne morselskapet selge aksjene i et rendyrket eiendomsselskap skattefritt. Formålet med fisjonen var å spare skatt, men dette var ikke en illojal omgåelse av skattereglene. Skatteetaten har siden 2014 lagt dette til grunn.

Ved lovfesting av gjennomskjæringsregelen (omgåelsesregelen) var det enkelte uttalelser fra Finansdepartementet i lovforarbeidene som viste at departementet ville stramme inn praksis i tilfeller som dette. Under behandlingen i finanskomitéen høsten 2019 kom imidlertid flertallet til at praksis etter ConocoPhillips III-dommen skulle ligge fast. I forbindelse med revidert statsbudsjett for 2020 i våres tok Finansdepartementet opp dette på ny som en omtalesak. Her ville departementet innskrenke praksisen til bare å gjelde tilfeller der eiendom ble skilt ut, siden dette var faktum i ConocoPhillips III. Den lovfestede omgåelsesregelen skulle praktiseres strengere der annen virksomhet ble skilt ut og solgt, ifølge departementet. På ny rykket finanskomitéens flertall ut. De mente det ikke var noe grunnlag for å behandle utskillelse av ulike typer eiendeler forskjellig, og bestemte at dagens praksis skulle ligge fast inntil videre. Komitéens flertall la også til grunn at dersom utviklingen tilsa endring av praksis måtte regjeringen legge frem et lovforslag med eventuelle spesialregler hvis behovet oppstår.

Stor usikkerhet

Uklarhetene om hvordan den lovfestede omgåelsesregelen skal forstås har naturlig nok medført usikkerhet blant næringsdrivende og rådgivere. Av syv publiserte bindende forhåndsuttalelser om skatt i 2020 fra Skattedirektoratet, gjaldt hele fire gjennomskjæring ved omorganiseringer. Det er forutsatt etterfølgende salg av aksjer i datterselskapene i tre av dem. Uttalelsene gjelder tilfeller der selskaper omorganiseres til en holdingmodell ved fisjon og fusjon. Den opprinnelige virksomheten tilføres et eller flere datterselskaper og et eller flere datterselskaper selges under fritaksmetoden. I ett av tilfellene er en eiendom eiet av en personlig aksjonær, som først omorganiseres til AS (etter omdannelsesreglene) og deretter omorganiseres inn i holdingstruktur med påfølgende salg av datterselskap. Skattedirektoratet har holdt stø kurs og anvisningene fra Høyesterett, finanskomitéen og sin tidligere praksis og har ikke funnet grunnlag for gjennomskjæring i noen av tilfellene.

Den oppmerksomme leser lurer kanskje på hvordan det er mulig å forankre disse bindende forhåndsuttalelsene i ConocoPhillips III. I dommen var det bare snakk om å rense ut en del eiendeler som kjøper ikke hadde noen interesse av, ved en fisjon. I de omtalte forhåndsuttalelsene omorganiserer man seg i tillegg til en holdingmodell slik at en kommer inn under fritaksmetoden ved senere salg av datterselskapet. Svaret er todelt og ligger i den mangeårige praksisen man har hatt ved omorganiseringer. Det er fullt akseptabelt å bruke fusjon og fisjon for å oppnå vertikale omorganiseringer og ikke bare sideveis, som i ConocoPhillips III. I tillegg har kommer synspunktene som ligger helt tilbake i den grunnleggende dommen for skattefri fisjon, Grecon-dommen fra 1978; de personlige aksjonærene på toppen kommer ikke nærmere midlene ved fisjonen/omorganiseringen. Skal de ta ut penger etter et salg av datterselskapet må de betale 35,2% skatt på utbytte.

Oppsummeringsvis må vi kunne si at vi er ganske trygge på at de fleste omorganseringer i form av fusjon og fisjon kan gjennomføres uten at gjennomskjæringsspøkelset foreløpig puster oss i nakken. Men i øst hadde vi stortingsvalg. Det er verdt å ha i mente at finanskomitéens mindretall, som var uenig i dagens praksis, består av partier som i dag er en del av stortingsflertallet, slik at endringer ikke er utelukket.

Skatt ved omorganisering til holdingmodell

Dersom skattemyndighetene er uenige, kan de fastsette inntekten ved skjønn i slike tilfeller. Avhengig av verdien som benyttes kan dette medføre en stor skatteregning for aksjonærene.

Skattelovens § 13-1 medfører at skattemyndighetene kan fastsette inntekten ved skjønn dersom personer i interessefellesskap gjennomfører skattepliktige transaksjoner som er feilpriset. Formålet med bestemmelsen er først og fremst å kunne justere prisen i internprisingssaker over landegrensene, slik at det norske skattefundamentet ikke uthules. Men bestemmelsen benyttes også flittig av norske skattemyndigheter ved interne, norske transaksjoner.

Dersom en personlig aksjonær selger eiendeler til sitt aksjeselskap til overpris, kan prisen justeres og differansen ned til virkelig verdi bli betraktet som ulovlig utbytte. Dette er en situasjon vi ikke ser så ofte. Det er nok oftere vi ser i praksis at aksjonærer har solgt aksjer eller andre eiendeler til hva skattemyndighetene mener er en underpris. I medhold av bestemmelsen kan myndighetene skattlegge aksjonæren som om et høyere vederlag var blitt benyttet. I slike tilfeller oppstår det minst to spørsmål som er problematiske.

For det første oppstår det spørsmål om hvilke metoder en kan benytte for å fastsette riktig markedspris der aksjonæren har solgt aksjene til holdingselskapet til en verdi som er for lav. I noen tilfeller i rettspraksis har skattemyndighetene fått medhold i at prisen kan fastsettes etter en teoretisk avkastningsberegning. I handel er slike beregninger sjelden annet enn et utgangspunkt i salg mellom uavhengige parter. Beregningene passer erfaringsmessig dårlig ved overdragelse av mindre selskaper, her er det ofte helt andre parametere partene er opptatt av.

Etter anerkjent internprisingslære skal man ved fastsettelsen av riktig markedspris ta utgangspunkt i sammenlignbare transaksjoner, det vil si hva tilsvarende selskaper er solgt for mellom uavhengige parter. Det burde være et ubetinget krav der skattemyndighetene vil fravike prisen som er brukt, at en virkelig har gjort slike sammenlignbarhetsanalyser. Dette er mer tungvint for skattemyndighetene og er en mer krevende øvelse. Men det er først når en slik analyse er gjort, en har grunnlag for å sammenligne hva som riktig markedsverdi av driftsselskapet og dermed hva prisen på aksjene ville vært mellom uavhengige parter.

For det andre oppstår det spørsmål om hvilke konsekvenser en ellers må trekke av at aksjonæren, der vederlaget justeres av skattemyndighetene, blir beskattet av et beløp han ikke har fått. En enkel metode for å sette aksjonæren i samme stilling som om riktig vederlag hadde vært benyttet, vil være å øke den skattemessige verdien av aksjene i holdingselskapet. Ved senere utdelinger fra holdingselskapet ville beløpet kunne klassifiseres som tilbakebetaling av skattlagt kapital, slik at ikke aksjonæren ble beskattet enda en gang for beløpet. Skattedirektoratet har i en uttalelse lagt til grunn at aksjonæren ikke har krav på dette. De viser til retts- og ligningspraksis i tilfeller der aksjonærer bevisst har gjort vederlagsfrie overføringer til sine aksjeselskaper uten å ha betinget seg gjenytelser. Uttalelsen er neppe riktig i tilfeller der det er skattemyndighetene selv som foretar en justering av internprisen.

For mange virker det urimelig at det i det hele tatt kan bli snakk om å betale skatt for et vederlag man ikke har fått. At verdien av aksjene i holdingselskapet stiger tilsvarende underprisen i en slik transaksjon, kan ikke ansees som et vederlag etter gjeldende rett. Vi skal ikke lenger enn til våre svenske naboer for å finne regler som bygger på slike synspunkter; der aksepteres det at aksjonærer kan overføre eiendeler til underpris til eget selskap. Det er all grunn til å vurdere om vi burde ha tilsvarende regler i Norge. Beskatning av underprisen kommer uansett staten til gode når midlene tas ut av holdingselskapet. 

Men med dagens norske regler er det viktig å gjennomføre slike transaksjoner etter de regler vi har for skattefrie etableringer av konsern, selv om dette krever ekspertise og riktig valg av transaksjonsform.

Skattfritt boligsalg kan likevel bli skattepliktig

I dagens marked er det stor etterspørsel etter boliger i pressområdene og økende vilje fra kommunene til fortetting av tradisjonelle villastrøk. Dette påvirker også prisen utbyggerne er villige til å betale. Dersom boligen man sitter på har et utviklingspotensial, og prisen man ser for seg er avhengig av dette, er man i faresonen. I stedet for et skattefritt boligsalg, kan Skatteetaten behandle dette som et helt eller delvis skattepliktig tomtesalg. Skatteplikten kan oppstå på to grunnlag. For det første kan tomten være så stor at eiendommen egner seg godt for ytterligere utbygging. For det andre kan også en fullt utbygget eiendom på visse vilkår beskattes etter tomtesalgsregelen.

For store eiendommer er regelen at det bare er naturlig arrondert tomt til boligen som regnes som skattefri. Hva som er naturlig arrondert tomt, er en skjønnsmessig vurdering som må gjøres i det enkelte tilfellet. En prakteiendom med stort hageanlegg vil kanskje skjære klar, boliger med ubebyggelige skråninger mv. det samme. Forholdene i området, reguleringsplaner mv. er andre momenter som vurderes. Ikke minst vil kjøperens planer og selgers egen markedsføring, være momenter det legges vekt på. I disse tilfellene vil det som regnes som naturlig arrondert boligtomt bli skilt ut og behandlet som skattefri boligsalgsgevinst når reglene for bo- og eiertid er oppfylt. Men tomtedelen ut over dette, kommer til beskatning.

Verre for boligselgerne er det andre typetilfellet, der eiendommen må regnes som fullt ut bebygd, men det likevel foretas tomtebeskatning. Dette er tilfeller der kjøper trolig kommer til å rive og bygge noe nytt. Her kommer hele gevinsten til beskatning selv om selger ellers oppfyller vilkårene for et skattefritt boligsalg. Det er to vilkår for at for tomtebeskatning skal kunne foretas i disse tilfellene. For det første må eiendommen være egnet for utbygging. Her kan det være tale om utbygging både til bolig-, fritidsbolig eller næringsformål. For det andre må prisen boligselgeren får, i vesentlig grad være bestemt av at eiendommen kan utnyttes til utbyggingsformålene. Som vi ser er det en utpreget skjønnsmessig vurdering som må gjøres. Etter moden rettspraksis er hovedtema om det etter en totalbedømmelse fremstår som økonomisk rimelig og påregnelig at en kjøper vil beholde eiendommen i det vesentlige uforandret med hensyn til bruk og bebyggelse basert på prisen for eiendommen. Eksisterende bebyggelse behøver ikke være uhensiktsmessig eller kondemnabel.

En sak fra om full tomtebeskatning av en boligeiendom var oppe i lagmannsretten i 2021. Boligselgerne tapte, og det ble beskatning av hele gevinsten. Saken gjaldt en fullt funksjonell boligeiendom av normalt god standard på ca. 2,4 mål på Fornebu i Bærum. Kjøper var et selskap som skulle rive boligen og bruke den til utbyggingsformål. Salgssummen var 38 millioner kroner, mens en anslo en pris på videre utnyttelse som boligeiendom til 15 millioner kroner. Lagmannsretten kom til at begge vilkårene for tomtebeskatning av hele gevinsten var oppfylt. Basert på ordlyden i tomtebeskatningsregelen og hvordan den er praktisert, er ikke resultatet i dommen spesielt overraskende. Saken ble også anket, men Høyesteretts ankeutvalg har nettopp kommet til at det ikke foreligger tilstrekkelige grunner til å behandle anken.

Spørsmålet er om dette er en rimelig og rettferdig skatteregel. Dersom man bor i et område som er utsatt eller utpekt for fortetting står en i fare for å få hele boliggevinsten beskattet. At prisen i vesentlig grad er bestemt av utbyggingsmuligheter, er en skjønnsmessig vurdering. Differansen behøver ikke være så stor som i Fornebusaken for at Skatteetaten skal kunne slå til og beskatte boligsalg i utbyggingsstrøk. Skattereglene bør være slik at like tilfeller behandles likt. Verdiøkning på boligen som skyldes den alminnelige prisstigningen på boliger, og som er skattefri for andre boligselgere, bør i det minste unntas fra gevinstbeskatning. Med den praksis vi har rundt tomtesalgsregelen er det nok opp til politikerne å rette opp den ulike behandlingen boligselgere kan bli utsatt for i slike saker.

Når tap blir skatt og avgiftspliktig - ikke kjørende og ikke ridende 

Fradragsrett for tap på fordringer er et tema som stadig går igjen i skattesaker.Et typisk tilfelle er situasjoner der et selskap har solgt varer, tjenester eller leiet ut lokaler til et annet konsernselskap. Tiden går, uten at mottakeren klarer å gjøre opp for seg. Kreditorselskapet tapsfører fordringen som tidligere er inntektsført, uten at pengene er mottatt. Likevel er det ikke alltid kreditorselskapet har fått medhold i at det er fradragsrett. Skatteetatens og domstolenes synspunkt i en rekke saker er at kundefordringen har gått over til et ordinært låneforhold uten fradragsrett for tap, hverken i skattesammenheng eller for merverdiavgiften. Spørsmålet her er om det er mulig at fordringen endrer karakter, uten at det i seg selv kan gi opphav til tapsfradrag. Er det som i eventyret, at fordringer kan bevege seg over i noe annet uten at noe er skjedd på veien?

Skattemessig gevinst eller et tap oppstår etter hovedregelen når et formuesobjekt man eier realiseres. Realisasjonen kan skje ved salg. Men også andre disposisjoner som f.eks. bytte, innfrielse eller bortfall av en fordring er realisasjon. Ved tap på fordringer er tapet ikke fradragsberettiget utenfor virksomhet. For å unngå spekulasjon mht. tapsfradrag på lån mot skattefrie aksjegevinster, gis det uansett ikke tapsfradrag på lån til andre selskaper innen skattekonsernet. Denne regelen gjelder ikke for kundefordringer og andre fordringer som har vært regnet som skattepliktig inntekt. Hensynet bak unntaket er at når et selskap er skattlagt for inntekten, f.eks. ved salg av varer til et nærstående selskap, er det rimelig at det får fradrag om betalingen uteblir.

I tillegg har vi en regel for tap på fordringer som utvider fradragsretten til tilfeller der fordringen ikke er realisert (dvs. solgt, byttet e.l.). Også her må tapet for det første være lidt i virksomhet. Dette er tilfelle for kundefordringer. For det andre må tapet være endelig konstatert. Det er lang praksis som viser at det sistnevnte vilkåret tolkes strengt. I konsernforhold er det i praksis en hel del eksempler på at fradragsrett først godtas når debitorselskapet er avviklet eller gått konkurs. 

Det er på det tidspunktet tapet er endelig konstatert at man skal vurdere om fordringen har tilstrekkelig tilknytning til virksomheten. Kundefordringen kan da ha blitt riktig så gammel. I en rekke saker der domstolene har vurdert dette, er en kommet til at det som udiskutabelt var en kundefordring på veien har blitt konvertert til et nytt lån til finansiering av debitorselskapet. Deretter fastslår en at lånet ikke lenger har virksomhetstilknytning på tidspunktet for realisasjonen av lånet. Og som sagt ovenfor vil fordringshaver da ikke ha fradragsrett lenger for tap på et slikt utlån.

Men spørsmålet er om ikke ombytte fra kundefordringer til et langsiktig lån mellom partene i seg selv er en skattepliktig realisasjon, som gir fradragsrett på byttetidspunktet etter hovedregelen. I Bonheur-saken fra 2012 var spørsmålet om hvilke endringer i forholdet mellom partene som medfører realisasjon oppe. Saken gjaldt oppdeling av en konvertibel obligasjon i lån og tegningsrett. Høyesterett viste her til Bonheurs fremstilling om at det ikke var tradisjon i teori og praksis for å beskatte mindre justeringer i bestående rettsforhold, som f.eks. deling av en tomt, oppdeling i aksjeklasser eller mindre endringer i vilkårene i et lån som løper videre. Høyesterett viste til lagmannsrettens dom som la avgjørende vekt på at dersom et låneforhold kvalitativt sett endrer karakter innebærer dette skattemessig realisasjon.  

Det er stor forskjell på kundefordringer som normalt skal betales innen 30 dager og vilkårene ved langsiktig finansiering av et konsernselskap. Kommer en først til at låneforholdet er endret, innebærer dette realisasjon etter hovedregelen. Avhengig av tilstanden i debitorselskapet vil dette kunne gi tapsfradrag på konverteringstidspunktet.

En sak fra Frostating lagmannsrett fra 2019 kan være illustrerende (Botten Eiendom AS). Morselskapet leide ut en hotelleiendom til et driftsselskap. I 2013 ble eiendommen solgt og opparbeidet husleierestanse omgjort til et lån. Driftsselskapet gikk konkurs i 2015 og morselskapet krevet fradrag for tapet. Retten var enig med Skatteetaten i at fordringen hadde endret karakter. Men det er ikke vurdert om omgjøringen fra kundefordring til lån i 2013 innebar en realisasjon som allerede på dette tidspunkt kunne gitt tapsfradrag.

I dommen er det vist til Skjelland-dommen fra 2005 om omklassifisering av et besluttet utbytte til lån. Aksjonærene var der enige om at utbyttet burde bli stående i selskapet som et lån for å sikre ekspansjon. Senere gikk det ikke gikk så bra, og aksjonærene tapte sitt tilgodehavende uten å få tapsfradrag selv om utbyttet var inntektsført tidligere. Dette selskapet hadde egenkapital til å dele ut utbytte, samtidig med at aksjonærene lånte midlene tilbake. Da foreligger det ingen tapssituasjon, og saken har ingen betydning for spørsmålet om tapsfradrag ved ombytte fra kundefordringer til lån.

Lån eller egenkapital?

I dag har vi regler om gjeldsrentebegrensningsregler som kan avskjære rentefradrag i visse tilfeller. For virksomhet på kontinentalsokkelen har vi detaljerte regler for å motvirke tynn kapitalisering, og vi har rettspraksis som også legger til grunn at skattemyndighetene også kan reagere på tynn kapitalisering på land.

Lån fra datterselskap til (skattefri) kommune

Skattemyndighetene kan altså i visse tilfeller omklassifisere lån som egenkapital. En høyesterettssak fra 2018 kan illustrere dette. Høyesterett ga her skattemyndighetene medhold i at et lån fra en kommune til et datterselskap i realiteten var egenkapital uten fradragsrett for datterselskapet. Datterselskapet det er snakk om fikk tilleggsskatt med på kjøpet. 

Saksforholdet var at Rauma kommune hadde lånt ut 60 millioner kroner til sitt heleide datterselskap Rauma Energi AS mot en rente på 7 %. Rauma Energi fikk skattefradrag for rentene, mens kommuner ikke er skattepliktige for renteinntekten.

Regnskapsmessig og skattemessig ble dette behandlet som et lån. Det fantes en skriftlig låneavtale som var kort og grei:

• Lånet var et ansvarlig lån og sto tilbake for andre kreditorer.
• Långiver fikk ikke si opp avtalen unntatt ved salg eller fusjon av selskapet.
• Långiver fikk ikke benytte lånet til motregning mot eventuelle andre krav långiver hadde mot låntaker.
• Låntaker på sin side kunne si opp avtalen med 3 måneders varsel og partene skulle da forhandle nærmere om tilbakebetaling av lånet.  

Skattemyndighetene mente at "lånet" ikke var noe lån, men måtte bedømmes som egenkapital.

Høyesterett tok utgangspunkt i at lånet var en hybrid, - som dels hadde egenskaper som er typiske for lån, og dels hadde egenskaper som er typiske for egenkapital. Retten gikk konkret til verks og bedømte de enkelte punktene i låneavtalen for å se om det lignet mest på: gjeld eller egenkapital. Her så de nøyere på:

• partenes formelle behandling
• krav på tilbakebetaling
• mangel på misligholdsbeføyelser
• hvorvidt kapitalen er overskuddsavhengig
• prioritet ved insolvens m.v.

Høyesterett la nok særlig vekt på det forhold at partene ikke har avtalt noe om avdragsbetaling og forfallstidspunkt, men tvert imot uttrykkelig bestemt at kommunen verken kunne si opp lånet eller kreve lånet innfridd eller tilbakebetalt. Resultatet ble derfor at Høyesterett var enig med skattemyndighetene og vurderte det slik at kapitaltilførselen måtte anses som egenkapital og ikke gjeld.

Konsekvenser for skattefrie institusjoner

Dommen har selvfølgelig betydning for andre kommuner samt alle former for skattefrie institusjoner som eier datterselskaper som kapitaliseres med egenkapital og lån. Jeg vil tro at skattemyndighetene normalt ikke vil være så aggressive mht. til omklassifisering til egenkapital der både mor- og datterselskapet er alminnelig skattepliktige innretninger som begge er i skatteposisjon. I et vanlig konsern med aksjeselskaper har spørsmålet om noe skal regnes som lån eller egenkapital, ofte hatt betydning i tapstilfeller. Et eksempel er Telecomputing-dommen Rt 2010 s790 der selskapet vant fram. Dette har ikke samme betydning i dag fordi vi nå har regler som avskjærer tapsfradrag for lån til datterselskaper i et skattekonsern.

Omklassifisering fra renter til utbytte

Ved endringer som følger av skattelovens § 13-1 slik som her, vil det alltid oppstå nye problemer når skattemyndighetene griper inn i rettsforholdet. I dette tilfellet skjer det en omklassifisering fra renter til utbytte hvis man ser det fra kommunens side. Hadde kommunen vært et alminnelig aksjeselskap, kunne man stilt seg spørsmålet om utbyttet i et slikt tilfelle var «lovlig utdelt», noe som er et vilkår for at utbytte skal anses skattefritt for et aksjeselskap etter fritaksmetoden. Denne type problemstillinger gjør at også alminnelige konserner bør tenke seg godt om mht. hvordan låneavtalene deres ser ut. Det beste er at de ligner mest mulig på en avtale man ville inngått med tredjemann.

Gode ordninger for aksjer til ansatte - finnes de?

Aksjer og opsjoner til ansatte er ofte ønskelig for få de ansatte med på å satse. Spørsmålet er hvor mye skatt de og selskapet pådrar seg ved slike ordninger.

Dersom ansatte får kjøpe aksjer eller opsjoner til en pris som er under markedspris, er regelen at underprisen beskattes som lønn. Dermed må selskapet også betale arbeidsgiveravgift.

For opsjoner er regelen at beskatningen skjer når den ansatte bruker opsjonen. All verdistigning frem til opsjonen byttes i aksjer blir da lønnsbeskattet med 47,4 prosent.

For små oppstartsselskaper har vi hatt en særregel siden 2018 for opsjoner med en mer gunstig behandling. På visse vilkår blir det skatt først når aksjene selges, og bare opsjonsfordelen lønnsbeskattes. Verdistigning ut over dette skattlegges som aksjeinntekt med ca. 35 prosent. Problemet er at det er en rekke vilkår knyttet til ordningen som gjør den så snever og tungvint at få kan benytte den.

Politikerne har merket seg dette, og forslag til forbedringer kommer antakelig sammen med statsbudsjettet i september. Her er vilkårene noe rommeligere enn i dag. Gevinst på opsjonen skal etter forslaget skattlegges som aksjeinntekt og ikke lønn, og først når den ansatte realiserer aksjene. Kravene til antall årsverk, driftsinntekter mv. er myket opp, og krav til alder på selskapet er økt fra seks til ti år. Selv om forslaget vil være brukbart for noen selskaper som vil ha med seg de ansatte i en vekstfase er at vilkårene fortsatt er strenge. Gründerne kan f.eks. ha holdt på i mindre målestokk i mange år før staben blir så stor at det er aktuelt med en incentivordning for de ansatte. Opsjonen må være personlig og kan ikke tildeles en ansatts holdingselskap. Med stenge vilkår og usikkerhet om sluttresultatet vil det fortsatt være mange som ikke kan benytte ordningen. Dermed blir spørsmålet om det finnes andre ordninger for selskaper som ønsker å få med seg de ansatte som aksjonærer.

Alternativet til opsjoner er at den ansatte kjøper aksjer med én gang. Men husk at en pris under markedsverdi lønnsbeskattes. Markedsverdien må dokumenteres med nærliggende sammenlignbar omsetning av aksjene eller verdivurderinger.

Ulempen for den ansatte er at vedkommende i utgangspunktet også må betale for aksjene med én gang. Kommer de inn på et tidlig tidspunkt når verdien er lav, er dette det beste. Dersom det har kommet til eksterne investorer som har betalt en høy inngangsbillett for å finansiere selskapets utvikling og få delta i en forhåpentligvis gunstig prising på sikt, kan dette bli en likviditetsbelastning for de ansatte som vil tegne aksjer. Men er det særlige omsetningsbegrensninger knyttet til aksjene de ansatte kjøper, er det vel allment akseptert at dette er en prisreduserende faktor som det må tas hensyn til ved verdsettelsen.

En modell som har vært brukt for å redusere likviditetsproblemet er Kruse Smith-modellen, som har fått navn etter en sak i Høyesterett i 2000. Nøkkelpersonene fikk her tegne til kr 10 pr. aksje, men verdien var beregnet til kr 143. Ved senere innløsning/salg til hovedaksjonæren, skulle differansen på kr 133 gå til fradrag i oppgjøret. Seks aksjonærer solgte etter noen år til en pris over kr 143. Skattemyndighetene mente dette var en tilnærmet risikofri investering, og derfor i realiteten en bonusordning. De ville skattlegge alt som lønn, men fikk ikke medhold i Høyesterett som så de ansatte som reelle aksjonærer.

Utfordringen med Kruse Smith-modellen er at en i dommen er inne på at ordningen er en «form for kreditt fra arbeidsgiveren». Dette har Skatteetaten tatt bokstavelig og anser differansen på kr 133 ovenfor som et lån til den ansatte. Siden den ansatte ikke betaler renter, skal vedkommende beskattes av fordelen. Og Skatteetaten drar dette enda lengre, dersom aksjene selges under kr 133 i eksempelet, mener de den ansatte har fått ettergitt et lån fra arbeidsgiver. Da skal den ansatte lønnsbeskattes for dette.

Etter min mening er dette å strekke strikken langt. Som Høyesterett også sier var avtalen i Kruse Smith-saken at de ansatte ikke skulle få noe andel av verdiene som var bygget opp før de kjøpte (dvs. kr 133). Som motstykke ble de heller ikke ansvarlig for verdifall før aksjene var verd under kr 10. Hovedaksjonæren har beholdt oppside og nedside. Her kan det også være av betydning hvordan avtalen er utformet.

Det kan også være en pedagogisk og logisk utfordring å forklare de ansatte at en slik ordning vil medføre aksjebeskatning hvis det går bra, men lønnsbeskatning hvis det går dårlig og aksjene faller i verdi. Går kursen bare oppover er ordningen god uansett Skatteetatens standpunkt.

Konklusjonen min er at den foreslåtte opsjonsordningen er bra dersom en vil eie aksjene direkte og ikke gjennom holdingselskap, oppfyller vilkårene og kan håndtere usikkerhetene. Ellers er den beste ordningen at de ansatte kommer tidlig inn som aksjonærer, det gir minst skatteproblematikk.

STANDARD OPPDRAGSBETINGELSER FOR ADVOKATFIRMAET HEMNES AS Pr. 1. september 2021

1. Oppdragsgiver - Oppdragstaker

Oppdragsgiver (heretter kalt Klienten) er den som har rettet henvendelse til Advokatfirmaet Hemnes AS (heretter kalt Hemnes eller Oppdragstaker). Når henvendelsen skjer på vegne av en juridisk person/selskap, innestår den som tar kontakt for at han innehar de nødvendige fullmakter, og for nødvendig informasjonsflyt i egen organisasjon.

I forbindelse med etablering av oppdraget vil det bli foretatt en identifikasjonskontroll som følger av Hvitvaskingsloven med tilhørende forskrifter.

2. Oppdraget

Oppdraget omfatter og er begrenset til det som er beskrevet i særskilt oppdragsbekreftelse fra Hemnes til Klienten. Vesentlige utvidelser eller endringer vil bli skriftlig bekreftet fra Hemnes.

3. Ansvarlig advokat

Ansvarlig for gjennomføring av oppdraget overfor Klienten er den advokat i Hemnes som fremgår av oppdragsbekreftelsen. Den ansvarlige advokat vil også være ansvarlig advokat etter domstolloven av 24. juni 1915 nr. 5, § 232, første ledd.

4. Oppfølgning/tilgjengelighet – registrering av personopplysninger

Hemnes vil utføre oppdraget innenfor faglige, økonomiske og tidsmessige forsvarlige rammer. Dette forutsetter at Klienten gir all nødvendig informasjon i tilknytning til oppdraget så snart som mulig.

Personopplysninger blir behandlet i henhold til gjeldende personvernlovgivning.

5. Bruk av utenforstående bistand

Hemnes vil ikke benytte utenforstående bistand ved behandling av oppdraget, uten at dette på forhånd er avtalt med Klienten. Der utenforstående bistand benyttes, legger Hemnes til grunn at Klienten fritar Hemnes for taushetsplikten i nødvendig utstrekning. Hemnes forutsetter også at Klienten fritar Hemnes for taushetsplikten i den grad henvendelse til utenforstående er nødvendig i anledning utførelsen av oppdraget.

6. Interessekonflikt

Dersom det på grunn av opplysninger som fremkommer i saken, etter at Hemnes har påtatt seg et oppdrag, oppstår interessekonflikt i forhold til Hemnes’ øvrige klienter eller forbindelser, kan Hemnes fratre oppdraget uten annen begrunnelse enn at det har oppstått en interessekonflikt.

7. Nyhetsbrev o.l.

Klienten vil jevnlig motta informasjon fra Hemnes i form av nyhetsbrev mv. per e-post. Ved å samtykke til disse oppdragsbetingelsene, samtykkes det samtidig til at slik informasjon. Klienten kan når som helst reservere seg.

8. Fakturering

Uten annen avtale, foretas som hovedregel fakturering hver måned for det arbeid som er utført, og for kostnader.

Avsluttet oppdrag faktureres ved oppdragets avslutning. Kostnader påløpt til reiser m.v. kan faktureres når de er påløpt. Kostnader til gebyrer m.v. kan faktureres forskuddsvis. All fakturering har 14 dagers forfall og er med tillegg av merverdiavgift, som p.t. er 25 %.

9. Direkte kostnader

Direkte kostnader som påløper i saken, så som gebyrer, innhenting av sakkyndige uttalelser, reise, opphold og diett i tilknytning til utførelsen av oppdraget, belastes Klienten i tillegg til salæret. Det samme gjelder for kopiering, porto, budtjeneste og lignende.

10. Klientkonto

Ved innskudd på Hemnes` klientkonto innestår Hemnes for at midlene blir plassert i Hemnes` bank og forvaltet som klientmidler, men Hemnes kan ikke innestå for bankenes soliditet.

11. Ansvar for resultat/oppfølging

Hemnes skal utføre oppdraget etter beste evne og i henhold til Reglene for god advokatskikk. Hemnes innestår ikke for at utførelsen av oppdraget leder til det resultat Klienten har forventet. Klienten er kjent med reglene om at saksomkostninger for motparten kan bli pålagt dersom en sak tapes helt eller delvis. Videre er Klienten ansvarlig for all bistand som har blitt utført av Hemnes uavhengig av hvordan spørsmålet om betaling av saksomkostninger er avgjort i rettens avgjørelse. Når retten tilkjenner Klienten saksomkostninger vil dette være begrenset til dekning av det beløp som det finnes rimelig at motparten betaler. Ofte vil Klientens bruk av egen advokat medføre salær som ikke kan belastes motparten. Slike utgifter må betales av klienten i tillegg til det som er tilkjent fra retten.

Etter at oppdrag som beskrevet i oppdragsbekreftelsen er ferdigstilt og/eller avsluttet, har Hemnes ikke ansvar for ytterligere oppfølging av noe forhold på vegne av Klienten før det eventuelt gis et nytt oppdrag med påfølgende oppdragsbekreftelse.

12. Ansvarsbegrensning

Dersom påviselige ansvarsbetingende feil fra Hemnes og/eller den ansvarlige advokat påfører Klienten et økonomisk tap, er det økonomiske ansvar for Hemnes og/eller den ansvarlige advokat under enhver omstendighet begrenset til det Hemnes har mottatt i salær i tilknytning til saken.

13. Klager

Klienten kan klage til Advokatforeningen for å få vurdert om oppdraget er utført i henhold til Regler for god advokatskikk.

Regler for god advokatskikk og nærmere opplysninger om klageordningen finnes på Advokatforeningens hjemmeside www.advokatforeningen.no/disiplinarsystemet/.

14. Tvisteløsning

Eventuell tvist mellom Klienten og Hemnes skal etter norsk rett søkes løst av en meglingsmann oppnevnt av Oslo tingrett. Dersom partene ikke blir enige, vedtar partene Oslo tingrett/ Oslo forliksråd som verneting.

STANDARD ASSIGNMENT CONDITIONS FOR ADVOKATFIRMAET HEMNES AS As of 1 September 2021

i. Principal - Agent

Principal (hereinafter called the Client) is the party who has approached Advokatfirmaet Hemnes AS (hereinafter called Hemnes or the Principal). When the approach is made on behalf of a legal person or company, the person making contact must guarantee that he or she possesses the necessary authority and is responsible for the necessary information flow in his or her own organisation.

In connection with the establishment of the assignment, an identity control pursuant to the Money-Laundering Act with connected regulation will be undertaken.

ii. The assignment

The assignment shall comprise and be restricted to what is described in the specific assignment confirmation from Hemnes to the Client. Material extensions or changes will be confirmed in writing by Hemnes.

iii. Attorney in charge

Responsible for implementation of the assignment towards the Client is the attorney named in the assignment confirmation. The attorney in charge will also be the responsible attorney within the meaning of Section 232 (1) of the Courts of Justice Act no. 5 of 24 June 1915.

iv. Follow-up/availability – registration of personal data

Hemnes will handle the assignment within a sound professional, economic and temporal framework. This presupposes that the Client provides all necessary information related to the assignment as soon as possible on request by Hemnes.

Personal data will be handled in accordance with the current privacy laws.

v. Use of external assistance

Hemnes will not make use of external assistance in performing the assignment without prior consent from the Client. Where external assistance is used, Hemnes assumes that the Client will release Hemnes from client confidentiality to the extent necessary. Hemnes also assumes the Client will release Hemnes from client confidentiality to the extent the involvement of external parties is necessary for the performance of the assignment.

vi. Conflict of interest

If, due to information that emerges in the case after Hemnes has taken on an assignment, a conflict of interest arises in relation to Hemnes’ other clients or partners, Hemnes may resign from the assignment on no other grounds than that a conflict of interest has arisen.

vii. Newsletter etc

The Client will regularly receive information from Hemnes in the form of newsletters, etc. by e-mail. The Client may, at any time, reserve him/herself against receiving such e-mails by notifying Hemnes.

viii. Invoicing

If not otherwise agreed, the main rule is that invoicing will take place every month for work performed. Completed assignments are invoiced on the conclusion of the assignment. Costs incurred for travel etc. can be invoiced as they are accrued; costs for public charges etc. can be invoiced in advance. All invoicing is per 14 days and will carry value-added tax, which currently is 25%.

ix. Direct costs

Direct costs incurred in the case, such as public charges, obtaining expert statements, travel and subsistence in connection with performance of the assignment will be charged to the Client in addition to the legal fees. The same applies to copying, postage, courier services and similar.

x. Client account

When deposits are made to Hemnes’ client account, Hemnes guarantees that the funds will be placed in Hemnes’ bank and managed as client funds, but Hemnes cannot guarantee the financial strength of the banks.

xi. Liability for results/follow-up

Hemnes shall perform the assignment to the best of its ability and pursuant to the code of conduct for attorneys. Hemnes do not, however, warrant that the performance of the assignment will lead to the result expected by the Client. The Client is aware of the rules that the opponent’s costs may be imposed if a legal action is wholly or partially lost. The Client is furthermore liable for all assistance provided by Hemnes, regardless of how the question of payment of costs is decided by the court. When the court awards the Client costs, this will be restricted to coverage of the amount the court finds reasonable for the opponent to pay. The Client’s use of his own attorney will often lead to fees that cannot be charged to the opponent; such expenses must be paid in addition to what is awarded by the court.

After the assignment, as described in the assignment confirmation, has been completed and/or concluded, Hemnes shall have no liability for further follow-up of any matters on behalf of the Client prior to a new assignment and subsequent confirmation.

xii. Limitation of liability

If provable errors leading to liability on the part of Hemnes and/or the attorney in charge inflict pecuniary loss on the Client, the total liability for Hemnes and/or the attorney in charge shall under no circumstances exceed a total of what Hemnes has charged the Client in the case.

xiii. Complaints

The Client is entitled to complain to the Norwegian Bar Association for an evaluation of whether the assignment is handled pursuant to the Rules of Conduct for Attorneys.

The code of conduct for attorneys and further information about the complaint system may be found on the Bar Association’s website www.advokatforeningen.no/disiplinarsystemet/ (in Norwegian only).

xiv. Dispute resolution

Any disputes between the Client and Hemnes shall if possible be resolved by a mediator appointed by the Oslo District Court. If the parties cannot reach agreement, they accept Oslo District Court/ Oslo Conciliation Board as legal venue.